KHO:n tuore päätös tiukentaa sukupolvenvaihdosten verohuojennusten edellytyksiä

Säännöstä on käytännössä sovellettu elinkeinoverolain alaisen yrityksen koko varallisuuteen, riippumatta siitä harjoittaako yritys elinkeinotoiminnan lisäksi sijoitus- tai muuta sellaista toimintaa jota verotetaan tuloverolain mukaan. Näin ollen sellaiset yritykset, jotka ainoastaan harjoittavat kiinteistönvuokrausta tai pienimuotoista sijoitustoimintaa on käytännössä katsottu jäävän verohuojennussäännöksen soveltamisalan ulkopuolelle.

Myös yrityksen varallisuuteen ennen sukupolvenvaihdosta lisättävä varallisuus jonka alkuperä ei ole elinkeinotoiminnassa voi jäädä soveltamisalan ulkopuolelle.

KHO:n ratkaisussa 2018:163 on otettu välimatkaa yritysvarallisuuden yllämainittuun määritelmään. Ratkaisussa käsiteltiin osakkeiden lahjoittamista omistajan lapsille. Tapauksessa yhtiön varallisuus koostui yli 80 %:sesti henkilökohtaiseen tulonlähteeseen kuuluvasta sijoitusvarallisuudesta sekä tauluista ja juhlarahoista jotka taseessa oli määritelty elinkeinotoiminnan tulonlähteeseen.

Verohallinto antoi lahjoittajan pyynnöstä ennakkoratkaisun jossa todettiin, että huojennusta voitiin soveltaa yhtiön koko varallisuuteen– muun/henkilökohtaisen tulolähteen varoista huolimatta – koska henkilökohtaisen tulolähteeseen kuuluvan varallisuuden alkuperä oli elinkeinotoiminta. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö valitti ennakkopäätöksestä ensin hallinto-oikeuteen ja myöhemmin vielä korkeimpaan hallinto-oikeuteen.

KHO tulkitsi verohallinnosta ja hallinto-oikeudesta poiketen perintö- ja lahjaverolain huojennussäännöstä tavoitteellisesti ja totesi sen tarkoituksen olevan parantaa yritystoiminnan jatkuvuuden edellytyksiä sukupolvenvaihdosten kohdalla. Tarkasteltaessa huojennussäännöstä tätä tarkoitusta vasten on selvää, että huojennuksen tulee kohdistua sellaiseen varallisuuteen, joka todellisuudessa tukee elinkeinotoimintaa ja sen jatkuvuutta samassa yrityksessä. KHO katsoi lainvastaiseksi soveltaa huojennusta sellaiseen varallisuuteen joka ei edes välillisesti tue elinkeinotoimintaa.

KHO:n ratkaisun mukaan verohuojennusta laskettaessa ei henkilökohtaiseen tulonlähteeseen kuuluvaa varallisuutta olisi tullut huomioida, sillä vaikka taulut ja juhlarahat kuuluivatkin elinkeinotoiminnan tulonlähteeseen, ei niiden yhteyttä elinkeinotoimintaan ollut osoitettu.

KHO:n ratkaisusta voi päätellä, että huojennussäännös olisi voinut koskea varallisuutta kokonaisuudessaan, mikäli sen tulonlähde olisi suurimmaksi osaksi ollut elinkeinotoiminta tai varallisuuden yhteys elinkeinotoimintaan ja sen jatkuvuuteen muutoin olisi osoitettu. Käsillä olevan ratkaisun mukaan taseaukaisu ei muodosta pääsääntöä perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaisen verohuojennuksen myöntämisen arvioinnissa. Ratkaisu voidaan katsoa lähinnä poikkeukseksi aikaisempaan pääsääntöön, joka tulee sovellettavaksi mikäli toiseen tulonlähteeseen kuuluva varallisuus selkeästi ylittää elinkeinotoiminnan tulonlähteeseen kuuluvan varallisuuden määrän. Lisäksi on huomioitava, että tulonlähde ei ole ainoa ratkaiseva kysymys, sillä myös elinkeinotoiminnan tulonlähteeseen kuuluvaa varallisuus, jolla ei ole yhteyttä elinkeinotoimintaan, voi jäädä verohuojennuksen soveltamisalan ulkopuolelle. Käsillä olevassa tapauksessa näin kävi tauluille ja juhlarahoille.

Lähteet:
KHO 2018:163
Nykänen Pekka, Sukupolvenvaihdoshuojennus kohdistettiin vain osakeyhtiön varsinaisen elinkeinotoiminnan varoihin – KHO 2018:163, Oikeustapakommentti, Edilex 2019